היטל השבחה/איחוד וחלוקה – תשלומי איזון בעקבות תכנית איחוד וחלוקה הם בבחינת "מימוש זכויות", המחייב את מקבל התשלומים לשלם היטל השבחה במועד קבלתם.

תשלומי איזון בעקבות תכנית איחוד וחלוקה הם בבחינת "מימוש זכויות",
המחייב את מקבל התשלומים לשלם היטל השבחה במועד קבלתם.

מאת עוה"ד צבי שוב ויפעת בן אריה


בעקבות עמ"נ 11599-07-11 הו"מ לתו"ב י-ם נ' ת"ת הכללי והישיבה הגדולה עץ חיים בעיה"ק ירושלים

שניתן ע"י בית המשפט המחוזי בי-ם בשבתו כבית משפט לעניינים מנהליים בפני כב' הש' נאוה בן אור 

ביום 29.10.2012 ניתן פסק דינו של בית המשפט המחוזי בעניין עמ"נ 11599-07-11 הו"מ לתו"ב י-ם נ' ת"ת הכללי והישיבה הגדולה עץ חיים בעיה"ק ירושלים (פורסם בנבו). השאלה שעמדה על המדוכה בערעור זה הינה האם תשלומי איזון שהתקבלו בעקבות תכנית איחוד וחלוקה, הם בבחינת "מימוש זכויות", המחייב את מקבל התשלומים לשלם היטל השבחה במועד קבלתם.

המשיבה היא הבעלים של מס' חלקות המצויות בתחומי תכנית מס' 2496א' בירושלים. תכנית זו הורתה על איחוד וחלוקה מחדש של מקרקעין, ובכללם החלקות שבבעלות המשיבה. לאחר האיחוד והחלוקה והפרשה לצרכי ציבור הוקצה למשיבה מגרש חדש, כאשר טבלת האיחוד והחלוקה לא קבעה תשלומי איזון, משום שהמערערת סברה כי התכנית מאוזנת. אי לכך הגישה המשיבה תביעה לביהמ"ש כנגד המערערת, לשלם לה תשלומי איזון לפי סעיף 122(3) לחוק התכנון והבניה, תשכ"ה- 1965 (להלן-"החוק") במסגרתה חויבה המערערת בתשלומי איזון בסכום של כ- 3 מיליון ₪ ליום מועד אישור התכנית, בתוספת הפרשי הצמדה וריבית מגיע כדי עשרות מיליוני ש"ח.

בעקבות תשלומי האיזון ששולמו למשיבה, הוציאה המערערת הודעה על חבות בתשלום היטל השבחה, בהתבסס על חוו"ד שמאית, הקובעת כי נוכח קביעת תשלומי איזון למשיבה הושבח שווים של המקרקעין  (נכון למועד אישור התכנית). הודעת החבות הוצאה על יסוד סברת המערערת, לפיה משקבע בית המשפט שאת תשלומי האיזון יש לשלם למועד אישור התכנית בצירוף הפרשי הצמדה וריבית כחוק, הרי שגם מועד מימוש הזכויות הוא יום תחילת תוקפה של התכנית. על הודעה זו הוגש ערר ע"י המשיבה אשר התקבל ע"י ועדת הערר ולפיכך הגישה המערערת את הערעור דנא. לשם השלמת המסכת העובדתית יובהר כי ביהמ"ש זה (ביו היתר לאור קביעות בהליכים קודמים) יצא מנקודת מוצא לפיה התכנית המדוברת הינה תכנית לאיחוד וחלוקה ללא הסכמת הבעלים.

תחילה עמד ביהמ"ש בהרחבה על מונחי היסוד איחוד וחלוקה, תשלומי איזון והיטל השבחה.

בהתייחס לסוגיית "היטל השבחה" ציין ביהמ"ש כי בהתאם להוראות החוק , תשלום זה חב בעלים של מקרקעין (או חוכר לדורות) מקום ששווים של המקרקעין עלה בעקבות פעולה תכנונית על פי החוק (אישור תכנית מתאר מקומית או תכנית מפורטת, מתן הקלה או התרת שימוש חורג). תוך שהבהיר כי ייחודו של היטל ההשבחה הוא בכך שבין מועד יצירת החבות לבין מועד התשלום קיים פער, כך בעוד שמועד יצירת החבות הוא מועד ההשבחה, הרי שמועד התשלום הוא מועד מימוש הזכויות (שהינו אחד מאלה: קבלת היתר בנייה או היתר לשימוש, שלא ניתן היה לתיתו אלמלא אישור התכנית, מתן הקלה או התרת שימוש חורג; התחלת השימוש בפועל במקרקעין כפי שהותר לראשונה עקב אישור התכנית; העברת המקרקעין, בשלמות או באופן חלקי, או הענקת זכות בהם הטעונה רישום בפנקסי המקרקעין, בתמורה או שלא בתמורה, למעט העברה מכוח דין או העברה ללא תמורה מאדם לקרובו.

בנוסף, בהתייחסו לטעמים העומדים העומדים ביסוד "עקרון המימוש", אזכר ביהמ"ש את קביעתו של ביהמ"ש העליון בעניין (ע"א 6126/98 חברת חלקה 510 במגרש 6043 בע"מ (בפירוק מרצון) נ' הו"מ לתו"ב חולון, פ"ד נה(4), 769, בעמ' 776 (להלן- "חלקה 510") שם עמדה על הפרק העברה של מקרקעין מחברה בפירוק מרצון לבעלי מניותיה, ובית המשפט הגיע למסקנה כי על אף שהמדובר היה ב"העברה משפטית" ולא בהעברה כלכלית, שכן לא נוצר כל רווח כתוצאה מרישום הזכויות במקרקעין על שמם של בעלי המניות, עדיין אין הדבר בבחינת "העברה מכוח דין" ויש לראות במועד ההעברה כמועד מימוש הזכויות. בית המשפט הגיע למסקנה זו על יסוד מספר שיקולים, בין היתר משום שאין חלה בעניין הנדון הוראת רציפות, מכוחה ניתן יהיה לחייב את בעלי המניות בהיטל השבחה אם יידחה תשלום ההיטל עד למועד מימוש הזכויות על ידם: בעלי המניות אינם "נכנסים לנעלי" החברה, ואם זו לא תהיה קיימת עוד, לא יהיה מי שיישא בחבות המס שלה. בית המשפט נקט, אפוא, פרשנות תכליתית להבנת המושג "מימוש זכויות" בהקשר של העברה מכוח דין, וסבר כי הפרשנות הראויה של מושג זה צריכה להביא בחשבון את רציפות המס.

בסופו של דבר ציין ביהמ"ש שלושה טעמים העומדים ביסוד "עקרון המימוש" ואלו הם : האחד , נזילות. היינו, החיוב נדחה עד שיהיה לנישום כסף נזיל שישמשו לתשלום המס, והוא לא ייאלץ לשלמו ממקורות כספיים אחרים. הטעם האחר, יכולת מדידה. המתנה למועד המימוש מאפשרת למדוד את הרווח שהופק. והטעם האחרון, גורם הוודאות, המאפשר לדעת אם אכן נוצר רווח. עם זאת, בנסיבותיה של אותה פרשה, סבר ביהמ"ש העליון כי הן יכולת המדידה והן גורם הוודאות באים לידי ביטוי כבר במועד אישור התכנית, שהרי זה המועד היוצר את ההשבחה ואת החבות הנובעת ממנה. שומת ההשבחה נערכת למועד ההשבחה, ואינה תלויה, אפוא, באירועים שיתרחשו בעתיד. אשר לשיקול הנזילות סבר ביהמ"ש, כי לעיתים די ב"נזילות בפוטנציה" מקום שבנסיבות העניין אין להירתע מפני "אילוץ" הנישום למכור את הנכס על מנת שיוכל לשלם את המס המוטל עליו.

לטעמה של המערערת, במקרה של תכנית איחוד וחלוקה הכוללת תשלומי איזון, ההתעשרות יוצאת מן הכוח אל הפועל כבר במועד אישורה של התכנית, וזאת משום שהחל ממועד האישור הוקנו לבעלים זכויות במגרש החדש, הבעלים רשאים להגיש בקשה להיתר בנייה על המגרש החדש שהוקצה לו, והוא זכאי לתבוע את תשלומי האיזון המגיעים לו על פי טבלת האיזון. תפישה זו, לטעמה, מתיישבת עם הטעמים העומדים ביסוד "עקרון המימוש". כך, משקיבל הבעלים תשלומי איזון יש ביכולתו לשלם את היטל ההשבחה; כך, לאחר קביעת תשלומי האיזון, ידוע מה הרווח שהפיק הבעלים (אם בכלל) בשל אישור התכנית; וכך לגבי גורם הוודאות, שהרי עם קבלת תשלומי האיזון מתגבשת הוודאות שאכן נוצר רווח. עוד סבורה המערערת, כי פרשנות הרואה בתכנית איחוד וחלוקה שתשלומי איזון בצידה פעולת "מימוש זכויות", עולה בקנה אחד עם הוראות סעיפים 65 ו-67 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), תשכ"ג-1963, מהן נובע כי תכנית איחוד וחלוקה מהווה מכירת זכויות במקרקעין, וכי המכירה חייבת במס מקום שמשולמים דמי איזון, בהתאם לחלק היחסי של תשלומים אלה. היינו: במסגרת התכנית נערך הליך איחוד וחלוקה שבעקבותיו קטן שטח המקרקעין בו יש למשיבה זכויות. המשיבה "מכרה" או "העבירה" אותו חלק מזכויותיה והתמורה בגין אותה "העברה" היא תשלומי האיזון שקיבלה. בגין תשלומים אלה, המהווים מימוש זכויות, עליה לשלם היטל השבחה.

לאחר שניתח ביהמ"ש את טענות הצדדים, סבר כי הצדק עם המערערת בטענתה כי אין לפנינו "נעבר" העשוי להיכנס בנעלי המשיבה בגין השטח שנגרע ממנה בתכנית האיחוד והחלוקה, ולשאת בחבות המס שלה במועד מאוחר יותר, ומאחר שאירוע המס נוצר במועד אישור התכנית (או במועד רישום החלוקה החדשה), על המשיבה לשאת כבר כעת בהיטל השבחה, ככל שאכן הושבחו מקרקעיה בעקבות התכנית. כך באשר לשיקול בדבר רציפות המס.

בתוך כך ראה ביהמ"ש לנכון להתייחס לשיקול ה"נזילות", על כך שפעולת איחוד וחלוקה שלא בהסכמת הבעלים היא בבחינת הפקעה, המקנה זכות לפיצויים ככל שהמדובר בנטילה לצרכי ציבור של למעלה מ- 40% משטח המקרקעין (הלכת בראון). אלא  שלהבדיל מן הסיטואציה בפרשת "חלקה 510" לעיל, אותה כינה בית המשפט העליון סיטואציה של "נזילות בפוטנציה", הרי שבמקרה זה קבלה המשיבה תשלומי איזון בפועל, המבטאים, כאמור, לא רק את הגריעה הפיסית מן המקרקעין שבבעלותה, אלא גם את החלוקה היחסית המתחייבת של יתרונות התכנית החדשה. כלומר, גם את חלקה היחסי בהשבחה של החלקה המאוחדת מכוח התכנית, ככל שהייתה כזו.

נוכח כל האמור, הגיע בית המשפט לכלל מסקנה כי על פי כל ההיבטים של עקרון ה"מימוש": יכולת מדידה, ודאות ונזילות, יש לראות במשיבה כמי שמימשה זכויות בעת שקיבלה את תשלומי האיזון. המדובר לדידו של ביהמ"ש, בהעברה (גם אם העברה כפויה) שתמורה כספית בצידה. לטעמו של ביהמ"ש נראה אפוא, כי קביעת ועדת הערר, ממנה יוצא כי אין להביא בחשבון היבטים אלה שעה שההעברה הייתה מכוח דין, אינה מתיישבת עם תכליתו של החוק, ובכלל זאת עם התכלית שבשמירה על רציפות המס.

על יסוד האמור, קיבל ביהמ"ש את הערעור תוך שהורה על החזרת התיק לועדת הערר על מנת שתדון ביתר טענות בעלי הדין.

את המערערת, (הו"מ לתו"ב י-ם) ייצג עו"ד ארז שפירא.